DGA, pensioen in eigen beheer, “verboden” alimentatie en de rekening-courant

In het januarinummer en het februarinummer van 2018 van EB Tijdschrift voor scheidingsrecht (“EchtscheidingsBulletin”), verscheen een tweeluik van mijn hand onder de titel DGA, pensioen in eigen beheer, “verboden” alimentatie en de rekening-courant (EB 2018/5 en EB 2018/14).

“Verboden” alimentatie

Wat wordt in dit verband bedoeld met “verboden” alimentatie, het gedeelte van de titel van het tweeluik dat de lezer ongetwijfeld het meest triggert? Met “verboden” alimentatie wordt partneralimentatie of kinderalimentatie bedoeld, die door een DGA op grond van een rechterlijke beslissing aan zijn ex-partner moet worden betaald uit door zijn BV beschikbaar te stellen dividend, terwijl de BV dat dividend niet beschikbaar mag stellen op grond van de pensioenuitkeringstoets van art. 2:216 BW.

In het tweeluik maak ik onderscheid tussen formeel en materieel “verboden” alimentatie.

Van formeel “verboden” alimentatie is sprake in de situatie waarin uit de alimentatiebeschikking uitdrukkelijk blijkt, dat de alimentatie, of een gedeelte daarvan, uit door de BV beschikbaar te stellen dividend moet worden betaald. Formeel “verboden” alimentatie wordt bijvoorbeeld door de rechter opgelegd als het DGA-salaris ontoereikend is om in de “behoefte” aan alimentatie te kunnen voorzien, het DGA-salaris niet mag worden verhoogd omdat het dan onzakelijk wordt, maar de DGA geacht wordt dividend aan zijn BV te kunnen onttrekken dat door de BV beschikbaar moet worden gesteld zodat toch alimentatie conform de “behoefte” kan worden voldaan.

Van materieel “verboden” alimentatie is bijvoorbeeld sprake indien bij het vaststellen van de alimentatie uitsluitend het DGA-salaris in aanmerking wordt genomen, dat salaris niet kan worden verhoogd, maar de vaste, niet beïnvloedbare privé lasten van de DGA (denk aan hypotheekrente of huur) door de rechter fictief op een lager bedrag worden gesteld dan de werkelijke lasten. In die situatie zal de DGA de facto dividend moeten opnemen dat door de BV beschikbaar moet worden gesteld om de alimentatie te kunnen voldoen.

De alimentatie is “verboden” voor zover deze moet worden voldaan uit dividend dat de DGA op grond van de alimentatiebeschikking aan de BV moet onttrekken en dan als keerzijde van die verplichting (de facto ook uit hoofde van de alimentatiebeschikking, hoewel de BV daarbij geen partij is) door de BV beschikbaar moet worden gesteld, terwijl dividendopnamen verboden zijn op grond van art. 2:216 BW. Art. 2:216 BW schrijft voor dat een BV slechts dividend mag uitkeren indien de solvabiliteitspositie dat toelaat. Dat is het geval indien en voor zover de BV over ongebonden eigen vermogen beschikt (een extra reserve). Daarnaast geldt de eis dat ook moet worden getoetst of de liquiditeitspositie het opnemen van dividend toestaat. Dat is het geval als uit een cash flow prognose over een periode van een jaar na de beoogde dividendopname blijkt dat de BV kortlopende schulden kan blijven voldoen.

Verband met pensioen in eigen beheer

In mijn tweeluik ligt de focus op de solvabiliteitstoets die een BV die beoogt dividend beschikbaar te stellen moet doen, in relatie tot pensioen in eigen beheer. Die toets houdt in dat het pensioen in eigen beheer op marktwaarde moet worden gewaardeerd. Omdat BV’s van DGA’s in de praktijk uitsluitend fiscale jaarrekeningen plegen op te stellen, houdt de toets in dat op de fiscale balans het pensioen in eigen beheer fictief gewaardeerd op marktwaarde moet worden opgenomen. Een voorbeeld. De passiefzijde van de fiscale balans van een BV kent de posten ongebonden eigen vermogen € 200 en pensioen in eigen beheer € 600. De BV lijkt een bruto dividend van € 200 beschikbaar te kunnen stellen (mits de liquiditeitspositie dat ook toestaat). De marktwaarde van het pensioen in eigen beheer is echter geen € 600 maar € 900. De oorzaak van het verschil is gelegen in het feit dat voor de fiscale waardering van pensioen in eigen beheer geen lagere rente dan 4% in aanmerking mag worden genomen, terwijl de marktrente momenteel aanzienlijk lager is. Na herwaardering op marktwaarde van het pensioen in eigen beheer, bedraagt het ongebonden eigen vermogen € 100 negatief. Omdat het eigen vermogen negatief is, zijn dividendopnames verboden. De solvabiliteitstoets uit dit voorbeeld wordt in de praktijk wel aangeduid als de pensioenuitkeringstoets of pensioenuitkeringstest, en ook wel als pensioentoets of pensioentest.

De praktijk rond het wijzen van alimentatiebeschikkingen

In de praktijk wordt de pensioenuitkeringstoets door de alimentatierechter vaak niet uitgevoerd. De oorzaak kan zijn gelegen in het feit dat de advocaat van de DGA geen of onvoldoende feiten stelt of bewijst om de rechter in staat te stellen de pensioenuitkeringstoets uit te voeren. De oorzaak kan ook zijn gelegen in het feit dat weliswaar voldoende feiten zijn gesteld en bewezen om de pensioenuitkeringstoets te kunnen uitvoeren, maar door de advocaat van de DGA geen beroep op art. 2:216 BW is gedaan en de rechter de gronden niet ambtshalve aanvult (op de voet van art. 25 Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering). Tot slot komt het voor dat, ook al zijn voldoende feiten aangevoerd om de pensioenuitkeringstoets te kunnen uitvoeren en ook al werd uitdrukkelijk een beroep op art. 2:216 BW gedaan, de rechter het beroep op art. 2:216 BW niet honoreert. In mijn tweeluik neem ik het standpunt in dat indien door de advocaat van de DGA voldoende feiten zijn gesteld om de rechter in staat te stellen de pensioenuitkeringstoets uit te voeren, de rechter deze dient uit te voeren en een beroep op art. 2:216 BW dient te honoreren indien uit de toets volgt dat de BV geen dividend beschikbaar mag stellen, en dat de rechter de pensioenuitkeringstoets ambtshalve moet verrichten in situaties waarin geen uitdrukkelijk beroep op art. 2:216 BW wordt gedaan (ambtshalve aanvulling van de rechtsgronden van het verweer op de voet van art. 25 Wetboek van Burgerlijke Rechtsvordering). Ik neem in aansluiting daarop het standpunt in, dat indien de rechter in deze situaties de pensioenuitkeringstoets nalaat, de alimentatiebeschikking niet aan de wettelijke maatstaven voldoet zodat een nieuwe gewijzigde beschikking kan worden verzocht (op grond van art. 1:401, lid 5 BW) en cassabel is wegens schending van het recht (art. 79, lid 1, aanhef en onder b Wet op de rechterlijke organisatie).

De rekening-courant

Vervolgens constateer ik in mijn tweeluik dat er voor de DGA die “verboden” alimentatie moet betalen, niets anders op zit dan de “verboden” alimentatie in rekening-courant te boeken. Dat is in elk geval wat in de praktijk gebeurt. In dit verband bepleit ik het standpunt dat:

• Betaling van “verboden” alimentatie de facto een wettelijke verplichting is die door de alimentatierechter aan de BV wordt opgelegd als keerzijde van de aan de DGA opgelegde verplichting de onttrekkingen voor betaling van “verboden” alimentatie aan zijn BV te doen, en daarom ten laste van de winst kan worden gebracht;
• DGA’s die de hiervoor geduide praktijk hebben gevolgd en in het verleden betaalde “verboden” alimentatie in rekening-courant hebben geboekt, de rekening-courant schuld die daardoor is ontstaan mogen kwijtschelden en afboeken en het daarmee gemoeide bedrag in het jaar van kwijtschelding en afboeking ten laste van de winst van de BV mogen brengen.

In de praktijk komt vaak voor dat het pensioen in eigen beheer van een DGA die “verboden” alimentatie heeft moeten betalen en betaalt, geheel of gedeeltelijk is “gedekt” door de rekening-courantvordering die is ontstaan door betaling van “verboden” alimentatie. Indien de rekening-courantvordering wordt kwijtgescholden, staan geen activa meer tegenover het pensioen in eigen beheer. In mijn tweeluik geef ik een praktische oplossing om dit te voorkomen:

• De rekening-courantvordering wordt jaarlijks geleidelijk kwijtgescholden voor bedragen die jaarlijks door de BV als reële activa ter dekking van het pensioen in eigen beheer kunnen worden aangehouden uit de jaarlijkse winst (het betreft dan de liquiditeit gerealiseerd uit winst die niet voor de bedrijfsvoering behoeft te worden aangewend);
• De kwijtschelding kan worden versneld door het pensioen in eigen beheer om te zetten in een oudedagsverplichting (ODV), omdat dan de herwaarderingsverplichting (waardering van het pensioen in eigen beheer op de fiscale balans op marktwaarde) vervalt.

Effectieve belastingdruk op “verboden” alimentatie

In mijn tweeluik ben ik niet ingegaan op de effectieve belastingdruk op “verboden” alimentatie. “Dat doe ik hier wel.

Verboden” alimentatie wordt door de BV voldaan (door deze aan de DGA beschikbaar te stellen, die de “verboden” alimentatie vervolgens aan zijn ex-partner doorbetaalt) uit liquiditeit waarover vennootschapsbelasting is voldaan. In de huidige praktijk pleegt “verboden” alimentatie immers niet in de BV in aftrek te worden gebracht, maar wordt deze in rekening-courant geboekt.

Indien de rekening-courantschuld vervolgens uit privé middelen wordt afgelost, betreft het middelen waarover hetzij inkomsten- en loonbelasting is voldaan (maximaal 52%), hetzij netto dividend waarover effectief 45% belasting (20% vennootschapsbelasting en in totaal 25% dividendbelasting) is voldaan.

De totale belastingdruk op “verboden” alimentatie bedraagt daarom maximaal tussen 65% en 72%. Hierbij dient te worden bedacht dat het privé belastingvoordeel in verband met de aftrek van partneralimentatie geen rol speelt. “Verboden” alimentatie betreft immers alimentatie vóór brutering volgens de methode Buys, zoals die aan de Alimentatienormen ten grondslag ligt. Het belastingvoordeel komt bovendien volledig aan de alimentatiegerechtigde toe. Dit aspect van het privé belastingvoordeel is wel uitgewerkt in mijn tweeluik, te weten in deel 1.

Verwijzingen

Voor zover in dit blog geen vindplaatsen van relevante wetgeving, rechtspraak en literatuur zijn opgenomen, verwijs ik naar het tweeluik.

Literatuur:

• W.P.M. Thijssen, DGA, pensioen in eigen beheer, “verboden” alimentatie en de rekening-courant (deel 1) (EB 2018/5 – klik hier)
• W.P.M. Thijssen, DGA, pensioen in eigen beheer, “verboden” alimentatie en de rekening-courant (deel 2) EB 2018/14 – klik hier).

In verband met overdracht van de auteursrechten van het tweeluik aan Wolters Kluwer zijn de links (nog) niet actief.